【摘要】债务重组是古代企业常常碰到的问题，准确地处理该类问题对确认企业会计因素非常主要。本文对新债务重组会计准则进行了分析，并在对新旧准则的差别进行比较的基本上，探讨了其会计处理及相关的税务处理。
　　
　　2006年2月，财政部宣布了从新修订的《企业会计准则第12号——债务重组》。与旧准则比拟，新准则在债务重组的定义、债务重组的方法、债务重组利得跟丧失的计量以及相干的会计处置等方面进行了较大幅度的订正，并引入了公道价值的概念，转变了以前因为债务人妥协而导致债务人宽免或者少偿还的负债计入资本公积的做法，将债权重组收益直接计入营业外收入。现有准则强调账面价值，而新准则更强调偏颇价值这个观点，这与全部新准则公布的背景是有亲密关联的，也与整个中国经济的日益国际化是分不开的。
　　
　　一、新准则中债务重组业务处理的重要变更
　　
　　（一）新准则划定以非现金资产了债债务的，债务人应该将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额计入当期损益
　　现有准则是强调重组债务的账面价值与转让的非现金资产账面之间的差额计入资本公积。这里新准则体现了两点不同，1.不再强调账面价值而是强调公允价值；2.强调计入当期损益而不是资本公积。这样，实质上与税法更靠近，也象征着会计轨制与税法的濒临。笔者认为，如斯一来，当前纳税调剂事项本质上更简化了。
　　
　　（二）新准则规定将债务转为资本的，债务人应当将债权人废弃债权而享有股份的面值总额确认为股本，股份的公允价值总额与股本之间的差额确认为资本公积
　　这里也强调了公允价值。但这里与第五条比又有点小差别。第六条并不强调“计入当期损益”，这意味着这一条除了强调按公允价值计量外，并没有作其余方面的修订。
　　
　　（三）债权人的处理大体与债务人的处理差未几，也主要是强调公允价值
　　例如，新准则第十条以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，对照本准则第九条的规定处理。这里不仅强调了“公允价值”，而且也强调了比照第九条的规定处理，实际上也是指“计入当期损益”，这样与税法的规定更为亲近。
　　由此可见，无论是债务人仍是债权人，在以各种方式进行债务重组时，都是主要强调公允价值，而不是如现有准则一样强调账面价值，这是新准则与现有准则相比最大的不同之处，要特殊留神。
　　
　　二、债务重组业务会计处理与税务处理的比拟剖析
　　
　　（一）以现金、非现金资产以及债务转换为资本的方式清偿债务
　　新准则规定，债务人以现金、非现金资产以及债务转换为资本的方式清偿债务，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付的现金之间的差额、与转让的非现金资产公允价值之间的差额、与股份的公允价值之间的差额分离确认为债务重组利得，计入当期损益；债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额、与接受的非现金资产的公允价值之间的差额、与股份的公允价值之间的差额，分辨确认为债务重组损失，计入当期损益。以低于债务计税成本的现金、非现金资产以及债务转换为资本的方式偿还债务的，债务人应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产的公允价值（包含与转让非现金资产相关的税费）或者债权人因放弃债权而享有股权的公允价值的差额，确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得额；债权人应当将重组债权的计税成本与收到的现金或者非现金资产的公允价值或者享有的股权公允价值之间的差额确认为当期的债务重组损失，冲减应纳税所得额。
　　1.债务人的处理。在债务重组中，债务人以低于应付债务账面价值的金额清偿债务，应当将重组债务的账面价值与支付现金之间的差额作为重组收益，确认为当期损益。会计分录为：借：应付账款（重组债务的账面价值）；贷：银行存款（支付的现金），营业外收入——债务重组收益（差额）。税务处理为：税法规定，债务人债务计税成本与支付的现金之间的差额应当计入应税所得盘算应交所得税。因而，会计和税法此处规定已达成一致。以非现金资产清偿债务时，其一，以存货清偿债务时，相应的会计处理为，借：应付账款等科目、存货跌价准备；贷：主营业务收入或其他业务收入（存货的公允价值），应交税金——应交增值税（销项税额）（存货的公允价值×17％），营业外收入——债务重组收益（差额）；借：主营业务成本（或其他业务支出）（存货的账面价值）；贷：存货（存货的账面价值）。其二，以固定资产清偿债务的会计处理为：借：固定资产清理（净额），固定资产减值准备（已计提的减值准备），累计折旧（已计提的折旧）；贷：固定资产（固定资产的账面原值），银行存款等（支付的清理用度）；借：应付账款等科目（债务的账面价值），营业外支出——处理固定资产净损失（固定资产清算账户的净额减固定资产的公允价值）；贷：固定资产清理（净额）。其三，以短期投资或长期投资清偿债务的会计处理为：借：应付账款等科目（债务的账面价值），短期投资跌价准备（或长期投资减值准备）（已计提的减值准备），投资收益（投资的账面价值减公允价值）；贷：短期投资（或长期股权投资等）（投资的账面余额），投资收益（投资的公允价值减账面价值），营业外收入——债务重组收益（差额）。如果投资的账面价值大于投资的公允价值，则投资收益为借方，否则为贷方。对无形资产清偿债务可对比上述处理。而税法规定，债务人（企业）以非现金资产清偿债务。除企业改选或者清理另有规定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相称的金额偿还债务两项经济业务进行税务处理。新的《企业会计准则》也采取公允价值核算。由此可见，新《企业会计准则》和税法在债务重组收益的断定上已趋于一致，不用作纳税调整。但上述资产转让收益在会计和税法上还存在差异，主要是税法对会计中计提的跌价准备或减值准备不予否认。纳税人应当就此项差异作纳税调整，调增应纳税所得额。
　　2.债权人的处理。债务人以低于敷衍债务的账面价值的金额清偿债务时，债权人应当将收到现金低于债权账面价值的部门确以为损失，计入营业外支出。会计分录为：借：银行存款，坏账准备（已计提的准备），营业外支出——债务重组损失；贷：应收账款（重组债权的账面余额）。而税务处理为：税法规定，债权人发生的债务重组损失，假如合乎坏账确实认前提，报主管税务机关同意后能够扣除，计入当前损失，否则不能冲减应税所得额。以非现金资产清偿债务时，相应的会计处理为：债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，同时转销债权的账面价值，将重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额计入当期损益。债权人已对债权计提减值筹备的，应当先将该差额冲减减值预备，减值准备不足以冲减的局部计入当期损益。如果所接收的资产价值已经产生减值，应在期末与相关资产一并计提减值准备。会计分录为：借：资产类科目（受让资产的公允价值），营业外支出——债务重组损失（差额），坏账准备（计提的坏账准备）；贷：应收账款等科目（应收账款的账面价值）。如果债权人收到的是存货，则应依据增值税专用发票计入进项税额；如果是短期投资或长期投资，那么投资中包括的已宣布但尚未领取的现金股利，或已到期但尚未领取的债券本钱，应从投资的本钱中扣除，计入“应收股利”或“应收利息”科目。税务处理：税法规定，债权人应当将重组债权的计税成本与收到现金或非现金资产的公允价值之间的差额，确认为当期的债务重组损失，冲减应征税所得额。

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